Aprile 2024 - Recenti novità in ambito di residenza fiscale di società ed enti non societari

A cura del Prof. a c. Dott. Alessandro Terzuolo, Dottore Commercialista in Torino e Milano

L’anno 2024 ha visto una serie di modifiche rilevanti in ambito di fiscalità internazionale per opera del c.d. Decreto Fiscalità internazionale (D.Lgs. n. 209 del 27.12.2023). Nel presente contributo si analizzano, in sintesi, i profili innovativi delle modifiche all’art. 73, co. 3 TUIR, il quale si occupa di definire le società e gli enti fiscalmente residenti in Italia e che, in quanto tali, devono dichiarare nel nostro Paese i redditi ovunque prodotti nel mondo.
Lo scopo dell’innovazione normativa è rendere la definizione italiana coerente con la migliore prassi internazionale e con le Convenzioni sottoscritte dall’Italia per evitare le doppie imposizioni, nonché coordinarla con la disciplina della stabile organizzazione”.

La novità normativa
Si riporta, per completezza, la nuova definizione di soggetti residenti non persone fisiche:
“Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l'ente nel suo complesso. Per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l'ente nel suo complesso.”
In sostanza, vengono sostituiti la sede dell'amministrazione (previgente versione normativa) con la sede di direzione effettiva, su cui si dirà meglio in seguito, e l'oggetto principale (previgente versione normativa) con la gestione ordinaria in via principale, circostanza che rappresenta un vero cambiamento. Rimane, invece, sempre valida l’alternatività dei requisiti, ossia basta averne uno nel territorio dello Stato per essere considerati fiscalmente residenti in Italia.

Residenza delle società e degli enti
Se sul tema della sede legale i possibili fraintendimenti sono pressoché nulli, il grande pregio della presente versione normativa è di chiarire direttamente i concetti:

1. per sede di direzione effettiva si intende, infatti, la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l'ente nel suo complesso. Oltre ad essere, di fatto, la traduzione del concetto internazionalmente condiviso di place of effective management (c.d. PEOM previsto nel Modello di convenzione OCSE), si fa riferimento alla c.d. alta direzione (c.d. C level) ed al luogo in cui questa si forma. Rispetto alla previgente “sede dell’amministrazione” è indubbia la maggiore chiarezza e il più pregno significato pratico.

2. per gestione ordinaria si intende, invece, il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l'ente nel suo complesso. Qui la differenza con il previgente “oggetto principale” è più marcata e la gestione ordinaria potrebbe essere parafrasata con la direzione quotidiana (c.d. middle management) ed operativa. In sintesi, sia l’alta direzione che la direzione operativa rappresentano sfumature diverse del concetto internazionalmente riconosciuto di “effective management”, sebbene le più recenti convenzioni contro la doppia imposizione privilegino la procedura dei c.d. MAP (Mutual Agreement Procedures) per risolvere i casi critici di doppia residenza fiscale.

Specificità tra novità normativa e l’attività di direzione e coordinamento
Come noto, un’impresa che controlla (non solo a livello strettamente societario) un’altra impresa potrebbe esercitare attività di direzione e coordinamento ai sensi dell’art. 2497 Cod. civ. e seguenti. In questi casi, la capogruppo sottopone una o più società ad attività di indirizzo e coordinamento in termini più o meno vincolanti.
Sarà quindi utile distinguere quando la direzione e il coordinamento rappresentano unicamente orientamento, supervisione e monitoraggio delle società (estere) del gruppo, magari fornendo regole volte a ridurre la concorrenza interna e a massimizzare i profitti di gruppo, rispetto alle situazioni in cui la direzione e il coordinamento si sostanziano, invece, in una continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche per conto delle società (estere) del gruppo, circostanza che potrebbe ricondurre alla residenza fiscale in Italia le società estere suddette.
Le due “contrapposte modalità” di gestione nell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamento possono portare a conclusioni opposte (non residenza fiscale in Italia o residenza fiscale in Italia) in ambito tributario, di rilevantissimo significato.

La specificità della residenza fiscale per le holding
La nuova definizione normativa, in prima analisi, aiuta a qualificare meglio (sopprimendo il concetto dell’oggetto principale) la residenza fiscale di holding, siano esse statiche, dinamiche o miste. Si dovrà, infatti, analizzare il luogo in cui avviene l’assunzione delle decisioni strategiche che, seppur non così frequenti nelle holding rispetto a società con maggiore operatività, rappresenta certamente una specificità delle holding. Stesso discorso, seppur più limitato, specialmente per le holding statiche, riguarda gli atti di gestione corrente che, per quanto limitati possano essere, saranno più facilmente identificabili e meno confliggenti rispetto alla precedente definizione normativa di residenza fiscale.

Conclusioni
Seppur ogni novità normativa necessiti di tempo e interpretazioni giurisprudenziali perché se ne comprenda a pieno la portata pratica, si può già dire che la novità in commento ha rispettato l’aspettativa di chiarire la situazione attuale, allineandola ancora di più al contesto tributario internazionale.

Desiderate approfondire l'argomento di questo articolo o tematiche in materia di fiscalità internazionale?
Contattate il Supporto Consulenziale di Ceipiemonte o i Dottori Commercialisti del Gruppo di Lavoro "Rapporti Internazionali" dell'Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Torino, Questo indirizzo email è protetto dagli spambots. È necessario abilitare JavaScript per vederlo. - www.odcec.torino.it